行政事业单位内部审计职能优化研究

2025年10月，财政部印发的《行政事业单位内部控制评价办法》（以下简称《办法》），为我国行政事业单位（以下简称单位）内部审计职能优化转型提供了重要制度契机，但同时也给单位内审机构及其人员有效履职内部控制评价工作带来了多重挑战。内审机构作为单位内部控制评价实施的关键力量，其职能作用的有效发挥直接关系到《办法》的实施效果和单位内部控制体系的运行效能。单位内审机构及其人员需以此为契机，直面挑战，重塑与优化内审职能，使自身在提升单位治理效能、保障公共服务质量中发挥更加重要的作用。

一、《办法》为内部审计职能优化转型提供制度契机

《办法》规定了单位内部控制评价的组织体系和责任主体，确立了内部审计在单位内部控制评价中的组织实施地位，提出三个维度的评价内容，提供了科学方法论指导，明确了强化结果应用机制，为单位内部审计从传统的“合规监督者”向“价值创造者”转型升级奠定了制度基础。《办法》为单位内审职能转型提供的制度契机如表1所示。

（一）确立内部审计在单位内部控制评价中的组织实施地位

《办法》规定“各单位应当由内部审计部门或岗位（或指定其他部门、岗位，以下简称内部控制评价部门）负责组织实施本单位内部控制评价工作。单位内部控制评价部门（岗位）应当与内部控制建设牵头部门（岗位）相互分离”（以下称第十条）。这一规定从制度层面确立了内部审计在单位内部控制评价中的组织实施地位，即实施部门的角色，解决了长期以来内部审计在单位内部控制工作中职责不清、角色不明的突出问题；也可有效避免单位内部控制评价中“既当运动员又当裁判员”的角色冲突，为内部审计独立、客观地开展单位内部控制评价工作创造了有利条件。

《办法》规定“鼓励各部门、各单位采用信息化手段，开展内部控制评价工作”（以下称第九条），赋能内部控制评价信息化技术，这有利于增强穿透力，提高单位内部控制评价的深度和广度。《办法》提到“必要时可借助外部专家力量参与相关工作”，这为内审机构开展内部控制评价工作时整合资源、借助外部专家力量，从而提升专业能力提供了政策上的支持。

（二）界定内部审计开展单位内部控制评价的内容边界

按照《办法》第十三条规定，单位内部控制评价的主要内容包括：组织层面内部控制情况、业务层面内部控制情况和内部监督情况三个方面。这个“组织层面—业务层面—内部监督”三维评价内容框架，为单位内审机构及其人员界定了内部控制评价的内容边界。更重要的是，这个三维评价内容框架，超越了传统内部审计聚焦财务收支的局限，从而推动内审职能从财务收支的合规性向全面风险管控的转型升级。

在组织层面，按照《办法》规定，单位内部控制评价不仅要重点关注“议事决策机制、规范权力运行情况、内部控制组织架构设置及运行情况”，还要关注“会计核算和财务报告情况、内部控制信息系统建立与实施情况，以及其他补充情况”。为满足这一要求，内审机构必须超越传统财务业务监督，更多关注单位治理结构和权力运行机制，体现了内审职能从财务业务审计向单位治理审计的转型趋势。

在业务层面，《办法》强调对“预算、收支、政府采购、资产、建设项目、合同等各类经济活动”的内部控制评价，以及对“单位根据各自职能职责、业务特点设置的相关业务活动内部控制制度、流程的建立与实施情况”的评价。这要求内审机构及其人员开展内部控制评价时必须深入业务全流程，实现评价内容的全覆盖。

在内部监督层面，《办法》要求关注“内部监督制度建立和实施情况”。这是“对监督的监督”，体现了内部控制体系的自我完善功能，要求内审机构及其人员对自身履职情况要进行反思。

（三）明确内部审计开展单位内部控制评价的方法体系

《办法》第十四条明确规定了单位内部控制评价的具体方法，包括“询问访谈、调查问卷、专题讨论、穿行测试、重新执行、实地查验、抽样和比较分析等”。重申这一系列经典内部审计专业技术方法，要求内审机构及人员在开展单位内部控制评价工作时，需进一步从简单的合规性检查向控制有效性验证深化。这套方法体系为内审机构开展单位内部控制评价工作提供了明确指引，有助于提升内部控制评价工作的准确性、科学性和有效性，也有利于推动内审职能从“事后纠错”向“过程控制”转型升级。

《办法》强调“单位应当根据内部控制有关要求和本单位职能职责、业务特点，综合运用”，这体现了单位内部控制评价的个性化导向，有助于避免“一刀切”的模式，有利于充分收集有效证据。

（四）规定单位内部控制评价结果的应用机制

《办法》专门设“评价结果应用”一章，规定了单位内部控制评价结果的应用机制，为单位内部控制评价结果落地提供了制度保障。针对通过内部控制评价，反映出本单位存在的突出问题和薄弱环节，《办法》要求“各单位应当认真查找问题原因，制定整改措施，明确整改时限，建立问题整改台账，及时进行整改，进一步完善单位内部控制体系”。同时，要求“各级政府财政部门、各部门应当跟踪有关单位的整改情况，督促其按要求完成整改工作”。这种“以评促改”机制，有利于确保单位内部控制评价发现的突出问题和薄弱环节能够得到及时有效解决，有利于将单位内部控制评价结果落到实处。

《办法》要求各单位、各部门应当切实加强内部控制评价结果的分析应用，指出要将内部控制评价结果作为“完善内部管理制度、改进预算管理、绩效管理、财会监督的依据”（以下称第三十三条①）以及“年度考核、监督问责、领导干部选拔任用的参考”（以下称第三十三条②）。这种制度设计使单位内部控制评价与核心管理流程有机衔接，将单位内部控制评价结果与资源配置和干部管理直接挂钩，有助于提升内审机构及其人员的权威性和影响力。

《办法》要求“各单位、各部门应当加强内部控制评价与财会监督、巡视巡察、纪检监察、审计监督等工作有机贯通、相互协调和信息共享，形成监督合力，提高内部控制评价结果应用的效率和效果”（以下称第三十四条）。这种协同机制有利于提升内部控制评价结果的综合应用价值，有效避免多头检查、重复检查，一定程度上可以减轻单位因多头监督检查造成的沉重负担。

二、《办法》给内审机构有效履职带来的多重挑战

《办法》的颁布实施给内审机构有效履职带来的挑战是多方面的，主要包括独立性缺失、专业能力欠缺、信息技术应用滞后、协同机制不到位等多重挑战，具体如表2所示。

（一）内部审计开展单位内部控制评价独立性缺失的挑战

由于有的单位客观存在着编制限制和资源约束，这使得《办法》第十条等要求的真正落实面临着独立性缺失（不是不强）的现实挑战。实践中，部分单位客观上存在未设置独立的内审机构，而是将内审职能交由财务部门或监察部门兼职承担，尤其是基层单位，这种现象更为普遍。这种“兼职评价模式”导致单位内审机构及其人员在进行内部控制评价时容易陷入“自己评价自己”的困境，难以独立、客观地开展单位内部控制评价工作。还有一些单位存在着“一把手干预”内部控制评价工作的现象，在单位内部控制评价计划制订、报告呈送和结果应用等关键环节中容易受到行政干预。这严重制约了内部审计的独立性和公正性，也是单位内部控制评价难以发现或报告重大缺陷的根本原因。

（二）内部审计开展单位内部控制评价专业能力欠缺的挑战

单位内部控制评价是一项专业性很强的工作，需要评价人员具备全面的专业知识、丰富的实践经验和较强的判断能力。由于单位内审人员专业背景大多以财务、会计为主，缺乏信息技术、风险管理、单位治理等复合型知识，难以满足《办法》对内审人员专业能力提出的更高要求。这种人才结构失衡、专业结构单一、技术能力不足等问题，导致内部审计在承担《办法》所要求的组织层面和业务层面内部控制情况评价职责时，往往面临着专业能力欠缺的现实挑战。这也是单位内部控制评价工作长期以来一直停留在财务收支检查层面，难以深入业务流程开展内部控制评价的根源所在。

（三）内部审计开展单位内部控制评价信息技术应用滞后的挑战

信息技术应用滞后是制约单位内部控制评价工作的重要瓶颈。许多单位尚未建立内部控制评价信息系统，有的内审机构及其人员仍依赖人工查账、现场核查等传统审计方法，评价工作主要依靠手工操作，效率低、成本高。有些即使已建立信息系统的单位，也往往存在系统之间衔接不畅、数据共享不足等问题，对大数据、人工智能等技术的应用处于初步尝试阶段，普遍存在大数据、人工智能等信息化评价手段应用严重滞后的情况，这使《办法》第九条的要求落地面临着技术赋能滞后的现实挑战；同时普遍存在“数据孤岛”现象，业务系统之间缺乏有效衔接，这种数据割裂导致内审机构及其人员难以按照《办法》要求开展全流程、穿透式的单位内部控制评价工作。

（四）内部审计对单位内部控制评价结果应用协同特别难的挑战

单位在协同机制建设和结果应用方面存在明显短板，尤其是内审机构与政府各类监管部门之间缺乏有效衔接，这使《办法》第三十四条要求的真正落实面临着内部审计对单位内部控制评价结果应用协同特别难的现实挑战。《办法》第三十三条①的落实难度并不大，但第三十三条②则面临巨大挑战。事实上，多数单位未将审计结果与干部考核、任免、奖惩挂钩，审计发现的问题“整改不问责”“问责不彻底”问题可能长期存在。

三、基于《办法》的内部审计职能重塑与优化

（一）职能重塑：加快内部审计履行单位内部控制评价职能的重塑

根据《办法》要求，内部审计除了基本监督职能外，在单位内部控制评价工作中，需要加快制度评价、流程监控、风险预警、改进建议等职能的重塑。

1.制度评价职能。内审人员通过审查单位内部控制制度是否全面覆盖各类经济活动及相关业务活动，是否符合国家法律法规及单位实际，为制度优化提供依据。

2.流程监控职能。内审人员通过穿行测试和控制测试，验证预算、收支、采购、资产等关键业务流程的控制有效性，确保单位内部控制不仅“有”而且“用”。

3.风险预警职能。内审机构需要建立风险预警机制，通过定期评估和数据分析，识别权力集中、资金密集、资源富集领域的潜在风险，及时向管理层预警。

4.改进建议职能。内审人员不仅要揭示内控缺陷，更需要通过整改建议促进单位内部控制持续优化。

（二）组织重构：保障单位内部控制评价工作的独立性

为应对《办法》颁布实施带来的内部审计开展单位内部控制评价时，独立性缺失的挑战，需要从机构设置方面进行优化。

1.推动内审机构独立化设置。落实《办法》第十条要求，推动内审机构独立化设置。针对单位编制限制，可探索差异化设置模式：规模较大单位设置独立内审机构，直接向单位党组织或主要负责人报告；规模较小单位可采取“上审下”模式或联合设立区域内部审计中心。同时，明确内审机构负责人参加单位重要决策会议的权利，确保审计意见直达决策层。

2.创新评价专业外包协作模式。针对专业性强的单位内部控制评价事项，可按照《办法》规定引入外部专家或第三方机构参与。

3.完善评价质量控制机制。建立“过程+结果”双维度的评价质量控制机制：过程维度关注评价程序的规范性、技术的先进性；结果维度关注问题整改率、风险化解率等实效指标。

（三）能力建设：加强单位内部控制评价工作专业人才队伍建设

为应对《办法》颁布实施带来的内部审计开展单位内部控制评价专业能力欠缺的挑战，需要加强专业人才队伍建设。

1.构建复合型人才队伍。针对单位内审人员知识结构单一的问题，内审机构应当建立多元化人才结构，在财务背景人员基础上，引入信息技术、法律、工程等领域的专业人才。

2.提升专业胜任能力。应建立健全单位内部控制评价专业人才培养机制，通过专业培训、实践锻炼、交流学习等多种方式提升评价人员专业能力。

（四）技术赋能：构建智能化单位内部控制评价系统、模型、方法及平台

根据《办法》第九条，内审机构需加快推进技术赋能，积极推进单位内部控制评价信息系统建设，将评价要求嵌入信息系统，实现评价工作的线上化、自动化。

1.建设单位内部控制评价信息系统。落实《办法》信息化要求，整合预算管理、资产管理、会计核算等业务系统，构建集数据采集、分析、预警于一体的单位内部控制评价平台。

2.构建单位内部控制风险预警模型。针对单位业务特点，开发基于数据挖掘的单位内部控制风险预警系统。

3.探索开发智能化单位内部控制评价方法。在传统方法基础上，积极探索大数据分析、自然语言处理、区块链等技术在单位内部控制评价中的应用。特别是要将大数据、人工智能等技术与传统审计方法相结合，开发智能化的单位内部控制评价方法。

4.开发单位内部控制健康度可视化平台。开发单位内部控制系统仪表盘，实时展示单位内部控制的健康状态和风险热力图。该平台应划分为组织层面和业务层面，动态反映内部控制缺陷整改进度，为管理决策提供直观依据。

（五）协同机制：强化单位内部控制评价结果应用协同机制

《办法》强调单位内部控制评价结果应用和监督协同，内审机构需从健全整改责任机制、强化结果应用刚性、构建协同监督网络等方面协同优化。

1.健全整改责任落实机制。这需要推行“一把手负总责、分管领导牵头、责任部门落实”的整改责任体系；建立问题整改台账，明确整改时限和标准，实行销号管理；将整改情况纳入部门绩效考核，对未按期整改的严肃问责。

2.强化结果应用刚性。将评价结果与干部管理、预算安排、绩效评价直接挂钩。例如，某市规定内部控制评价结果未达到“良”及以上的单位，不得评为年度优秀单位，这有效提升了内部审计权威性。

3.构建协同监督网络。建立内部审计与纪检监察、巡视巡察、组织人事等部门的信息共享和线索移送机制。例如，某单位通过“纪监巡审”联动机制，实现审计结果互认互用，提升监督效能。

四、结语

《办法》的颁布实施，为单位内审职能优化提供重要制度契机的同时，也给内审机构履职带来了多重挑战。随着《办法》的全面施行，内部审计在单位治理体系中的作用将日益凸显。因此，有必要进一步研究《办法》实施中的动态调整机制，探索人工智能等新技术对审计模式的变革影响，为内审职能的优化提供持续的理论支持和实践指导。通过内审职能的优化转型，将有力提升单位内部控制有效性，助力国家治理体系和治理能力现代化。

文章摘自《中国内部审计》杂志2026年第2期

作者：张杉杉 赵宗飞 李三喜

单位：北京中天恒达工程咨询有限责任公司内审室

编辑：孙哲

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